Субъекты, ведущие хозяйственную деятельность, обязаны вести контроль в отношении активов, числящихся на балансе. Существуют различные формы имущества организаций и предприятий — в частности, классификация предусматривает вынесение в отдельную категорию предметов труда, задействованных производственных процессах без потери натуральной формы. Подобные объекты имеют определенную продолжительность эксплуатации, срок которой обусловливается постепенным изнашиванием, снижающим их фактическую материальную ценность. При наступлении состояния, исключающего дальнейшее использование, производится списание или выбытие основных средств — проводки в бухгалтерском учете оформляются в соответствии с требованиями налогового кодекса и являются основанием для исключения из текущего баланса.

Общие правила

Ограниченность эксплуатационного ресурса, характерная для активов рассматриваемой категории, обуславливает наступление момента, при котором изначальный функционал фактически не может быть реализован — как частично, так и полностью. Сохранение ОС на балансе в подобной ситуации является нецелесообразным и нерентабельным, а также противоречит законодательным требованиям, поэтому в случае проведения инвентаризации возможно применение штрафных санкций в отношении ответственных субъектов.

Если формулировать кратко, то учет выбытия основных средств — это документальное оформление списания с указанием причины, в качестве которой могут быть заявлены:

• Изнашивание имущественного фонда (как физическое, так и моральное).
• Уничтожение, ставшее результатом чрезвычайных обстоятельств.
• Нанесение вреда имуществу — как целенаправленное, так и случайное.
• Хищение, либо недостача, выявленная в ходе проведения ревизии.
• Продажа с целью получения дохода, а также передача в рамках обмена или дарения.
• Оформление акта перевода во вклад, формирующий уставной капитал иной организации.
• Истечение срока, отведенного на выкуп лизингового объекта.

Указанный перечень не является исчерпывающим, поэтому примеры причин выбытия ОС для учета могут отличаться. Ключевое основание — отсутствие возможности дальнейшей эксплуатации, подтвержденное результатом очередной инвентаризации или отдельным документом. Стоит отметить, что локальное перемещение между подразделениями одного предприятия не квалифицируется в рассматриваемом статусе и не требует оформления документов подобного рода.

Исходя из положений, закрепленных в рамках Плана счетов бухучета, а также в сопутствующей Инструкции по применению, открытие субсчета к счету 01 допускается вне зависимости от фактора, выступающего первопричиной. Данная рекомендация основывается на приказе Министерства финансов РФ № 94н от 2000 года.

Расходы, связанные с выбытием основных средств из организации, учитываются и отражаются следующими бухгалтерскими записями. В рамках обзора рассмотрим в качестве примера субсчет 01/B, на который списывается первичная стоимость ОС, ранее числившаяся применительно к объекту на счете 01. Таким образом, формируется проводка Д 01/B — К 01.

Следующий этап — списание накопившейся за период эксплуатации амортизации, значение которой определяется на момент исключения актива. Здесь используется стандартная формулировка: Дебет 02 — Кредит 01/B, тогда как следствием отражения становится образующаяся остаточная стоимость. Значение, определяемое на главном, либо на субсчете, подлежит дальнейшей ликвидации с баланса через процедуру, в ходе которой списывается вся сумма.

Какими документами оформляется выбытие основных средств при продаже

Одним из вариантов избавления от ненужных активов, актуальным в ситуациях, когда их состояние еще допускает использование по целевому назначению, является реализация. В результате формируется прочий доход, основанием для которого выступает заключение сделки купли-продажи, а также расходы, с включением в состав как остаточной стоимости, так и издержек, связанных с совершенной операцией. Подобный подход подкрепляется рядом положений Плана бухучета (п.п. 31-6/01, 7-9/99, 11-10/99), и ранее упомянутым министерским приказом.

Исходя из этого, документальное оформление проводки бухгалтерского учета при выбытии объектов основных средств на предприятии предусматривают:

Действие	Дебет	Кредит
Отражение реализационного дохода	62, «Расчеты с покупателями и заказчиками»	91, «Прочие»
Начисление налога по субсчетам НДС (при общей системе налогообложения)	91	68, «Расчеты по налоговым сборам»
Списание остаточной ст-ти реализованных ОС	91, с/с «Прочие»	01/B
Оформление расходов от продажи	Тот же	10 «Материалы», 60 «Взаиморасчеты», и т.п.

Передача на безвозмездной основе (даром)

Еще один вариант избавления от активов — предоставление их в распоряжение стороннего субъекта без получения прибыли. В подобных ситуациях порядок и способы учета выбытия основных средств остаются неизменными — единственным отличием от предыдущего алгоритма станет отсутствие записи об отражении дохода, поскольку он в этом случае фактически отсутствует. При этом для начисления налога на добавленную стоимость, в соответствии с положениями второго пункта статьи 154 Налогового кодекса, за основу принимается рыночная цена объекта.

В качестве примера можно рассмотреть следующую ситуацию. Предприятие приняло решение о передаче физическому лицу на безвозмездной основе транспортного средства, изначально приобретенного за 950 000 рублей. На момент оформления акта амортизационный показатель составил 635 000, рыночная оценка — 450 тысяч, включая НДС, равный 75 000 рублей. Таким образом, учетная запись для бухгалтерии будет выглядеть следующим образом:

Действие	Д	К	Сум., тыс. руб.
Списание первоначальной стоимости	01/B	01	950
Амортизация на момент передачи	02	01/В	635
Проведение остаточной ст-ти	91, с/с «Прочие»	01/В	315 (950-645)
Налоговое начисление от рыночной цены по субсчетам НДС	91	68	75

Прекращение использования ввиду критичного износа

Еще один фактор, выступающий основанием для отказа от дальнейшей эксплуатации — моральное или физическое изнашивание активов, делающее их непригодными с точки зрения решения базовых функциональных задач. В этом случае для учета и отражения операции выбытия объектов основных средств по остаточной стоимости применяется проводка, квалифицирующая возникающие расходы организации: Д 91, с/с «Прочие» — К 01/B.

Списание ОС, выбывших ввиду аварийной ситуации или выявленной недостачи

Так же, как и в предыдущем случае, снятие с баланса фактически отсутствующего имущества предприятия, утраченного в связи с экстренными событиями, либо в результате неизвестных обстоятельств, оформляется бухгалтерией как расходная статья. В то же время стоит отметить, что обязательным условием выступает организация внеплановой инвентаризации, по итогам которой формируется акт, подтверждающий факт отсутствия.

Рекомендации, основанные на положениях приказов Министерства финансов, сводятся к учету убытка от выбытия основных средств на 94 счете («Недостача или порча имущественных ценностей», Д94 — К01/B), а после, ввиду отсутствия виновных и ответственных субъектов — к переквалификации в «Прочие расходы» (Д91 — К94). Такой же алгоритм применяется и в ситуациях, когда утрата одного из ОС является следствием влияния неустановленных факторов, и обнаруживается уже в процессе плановой ревизии.

Упростить и автоматизировать учет позволяют мобильные решения, предлагаемые компанией «Клеверенс». Специализированное программное обеспечение гарантирует оперативный контроль за остатками, и помогает отследить весь цикл товародвижения.

Передача в качестве вклада в уставный капитал

Данный вариант распоряжения активами предусматривает применение соответствующего счета 58 — «Финансовые вложения». Принимая во внимание тот факт, что при внесении доли, выраженной не в денежной форме, в обязательном порядке привлекается независимый эксперт, проводящий оценку объекта, и при этом сами заинтересованные участники сделки не имеют права настаивать на более высоком стоимостном значении — возникает вероятность формирования разницы между остаточной и оценочной стоимостью, учитываемой на счете 91.

Стоит также отметить, что предприятия-резиденты, выступающие плательщиками НДС, обязаны восстановить налог, примененный в отношении объекта. Сумма вносится передающим субъектом в сопроводительную документацию, и после завершения процедуры может быть вычтена уже у стороны-получателя, тогда как для инвестора она определяется в структуре финансовых вложений. Установленный для ее расчета алгоритм, закрепленный в рамках статьи 170 Налогового кодекса, предусматривает использование пропорции относительно остаточной стоимости выбывших основных средств.

Чтобы было понятнее, рассмотрим наглядный пример подобной ситуации. Допустим, предприятие использует в качестве вклада ОС, передавая в уставной капитал активы на сумму 560 000 рублей (обозначим ее СтОС). Амортизационные начисления (АмОС), зафиксированные к моменту передачи, составили 139 000 руб. Стоимостный показатель, заявленный независимым экспертом по оценке, и определенный без учета НДС, равен 480 тысячам, что было подтверждено соответствующим решением всех участников организации.

Величина налога на добавленную стоимость (НДСП), принятого ранее по рассматриваемому объекту, равняется 112 000 рублей, что позволяет рассчитать сумму к восстановлению. В результате несложных подсчетов искомое значение составит 84 200 руб.:

НДСВ = НДСП * ((СтОС — АмОС) / СтОС)

Чтобы отразить выбывшие основные средства в балансе предприятия, будет достаточно оформления следующих проводок:

Действие	Д	К	Сум., тыс. руб.
Списание первоначальной стоимости	01/B	01	560
Амортизация на момент передачи	02	01/В	139
Отражение по утвержденным результатам независимой экспертной оценки	58, «Финансовые вложения», с/с «Паи и акции»	76, «Взаиморасчеты»	480
Списание остаточной ст-ти	76	01/В	421 (560-139)
Восстановление НДС	19, «НДС по приобретениям»	58, с/с «Паи и акции»	84,2
Включение налогового сбора в структуру вложений	58, с/с — тот же	19	84,2
Отражение положительной разницы	76	91, с/с «Прочие»	59 (480-421)

В ситуациях, когда результат сопоставления оценки и текущей стоимости оказывается отрицательным, фактически возникает прочий расход, отражаемый записью Д91 — К76.

Передача ОС на основании соглашения об обмене

Взаимоотношения между различными организациями и индивидуальными предпринимателями также допускают возможность заключения договора мены. Порядок фиксации совершаемой сделки в рамках бухгалтерского и налогового учета предусматривает отражение двух процессов: реализации одного объекта и приобретения другого. Логичным следствием этих операций выступает возникновение как дебиторской, так и кредиторской задолженностей, подлежащих взаимному зачету.

Рассмотрим еще один наглядный пример. Компания, применяющая общую систему налогообложения, приняла решение о передаче ОС в распоряжение одного из действующих партнеров, и получила на основании договора обмена товарную продукцию, готовую для дальнейшей реализации. Изначальная стоимость основных средств — 325 тыс. рублей, амортизация на дату сделки — 86 000. Партия предоставленных в ответ товаров оценивается в 360 тысяч, в том числе НДС — 60 000 руб. Соглашение признано равноценным для обеих сторон.

Отражение совершенных операций будет выглядеть следующим образом:

Действие	Д	К	Сум., тыс. руб.
Списание первоначальной ст-ти	01/B	01	325
Амортизация	02	01/В	86
Получение выручки	62	91, с/с «Прочие»	360
Налоговое начисление по с/с «НДС»	91	68	60
Списание остатка	91	01/В	239 (325-86)
Постановка на приход без учета налога	41, «Товары»	60	300 (360-60)
Принятие товарного НДС	19	60	60
Отражение взаимозачета	60	62	360

Важно понимать, что нельзя просто так взять и списать основные средства — даже если имеются веские основания. В подобных ситуациях решения не принимаются в единоличном порядке, поскольку важными условиями являются точное определение текущей функциональности оборудования, степени его изношенности, возможности восстановления, а также рассмотрение иных вариантов дальнейшего распоряжения. Подобными полномочиями наделяются специально создаваемые комиссии, состав которых утверждается приказом руководителя организации, и в обязательном порядке предусматривает наличие:

• Сотрудников, ответственных за обеспечение сохранности ТМЦ, относящихся к категории ОС, и проходящих ревизию.
• Представителей отдела бухгалтерии.
• В случае необходимости — государственных инспекторов.

Собранная группа проводит осмотр объекта, и принимает коллегиальное решение о целесообразности его дальнейшей эксплуатации или восстановления, в том числе — исходя из показателей общей рентабельности. Кроме того, в перечень полномочий комиссии включено решение таких вопросов, как:

• Определение формулировки, характеризующей причины и основания, в связи с которым основные средства следует считать выбывшими.
• Установление субъектов, на которых возлагается ответственность за преждевременное списание ОС ввиду его порчи, повреждения, утраты или иных действий, повлекших за собой указанный результат.
• Выяснение потенциального рыночного интереса, позволяющего реализовать актив полностью либо частично — для получения дохода, компенсирующего возникшие убытки.

По итогам работы составляется документальный акт, утверждаемый членами группы, и являющийся основанием для снятия с баланса. После передачи в бухгалтерию сотрудники вносят соответствующие пометки в инвентарных картах или книгах, срок хранения которых составляет не менее пяти лет.

Определение финансового результата от выбытия основных средств, как и связанные расходы, отражается бухгалтерскими проводками по списанию его первоначальной стоимости и амортизации, которые формируют остаточную цену объекта. При реализации с убытком важно учесть возникающие временные разницы, появление которых обуславливается наличием разных законодательно установленных подходов к отражению результатов.